04.01.2018

ВАСУ: Вирок суду щодо наявності в діях контрагента ознак фіктивного підприємництва НЕ є підставою для висновку про порушення іншим контрагентом податкового законодавства (№ К/800/6508/17 від 06.12.2017)

Фабула судового акту: Як правило податкові органи при наявності ознак фіктивного підприємництва з боку одного з контрагентів вважають, що з боку іншого контрагента наявні порушення податкового законодавства. Але ж "не все так однозначно"...

У даній справі підприємство придбало товар у іншого підприємства щодо якого фіскалами під час перевірки встановлені ознаки фіктиктивного підприємництва. Водночас такий факт встановлений також і вироком суду щодо директора підприємства-продавця.

У зв`язку із цим ДФС зроблено висновок про наявність в діях підприємства-покупця порушень податкового законодавства та застосовано відповідні санкції.

Вказане податкове повіждомлення-рішення було оскаржено в порядку адміністративного судочинства.

Судом першої інстанції адміністративний позов було задоволено з підстав того, що матеріалами справи підтверджується виконання позивачем зі своїм контрагентом господарських операцій, а відповідач, як суб'єкт владних повноважень, враховуючи, що висновки викладені в акті податкової перевірки не узгоджуються з нормами матеріального права, не довів правомірності прийнятого ним податкового повідомлення-рішення.

Натомість суд апеляційної інстанції вказану постанову скасував та у задоволенні позову відмовив.

Проте ВАСУ рішення апеляційного суду скасував та залишив в силі постанову місцевого суду.

Мотивуючи таке рішення ВАСУ зазначив, що ч. 4 статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

При цьому, передбачене статтею 72 Кодексу адміністративного судочинства України звільнення від доказування не має абсолютного характеру і не може сприйматися судом як неможливість спростування під час судового розгляду обставин, які зазначені в іншому судовому рішенні.

У вироку суду, який відповідачем надано як доказ порушення податкового тзаконодавства з боку позивача встанловлений лише факт наявності ознак фіктивного підприємництва з боку підприємства-продавця. Натомість факт наявності ознак такого злочину з боку підприємства-покупця взагалі не встановлювався.

Таким чином, вказана обставина не є безумовною підставою для висновку про порушення позивачем податкового законодавства, оскільки норма частини четвертої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України поширюється лише на особу, щодо якої постановлено відповідний вирок або прийнято постанову. Тому обов'язковими є лише обставини щодо безпосередньо цієї особи (засудженого (виправданого) або притягнутого (не притягнутого) до відповідальності), а не щодо інших осіб.

Аналізуйте судовий акт: ВСУ: Здійснення господарських взаємовідносин з фіктивними контрагентами позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкової вигоди, навіть, при відсутності рішення у кримінальній справі (справа № 826/757/13-а, 14.03.17)

Податковий кредит має бути підтверджений належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції (Постанова від 21 лютого 2017р. у справі № 804/5424/16)

Здійснення взаємовідносин з фіктивними контрагентами позбавляє платника податків права на формування податкової вигоди, навіть, за наявності правильно оформлених за зовнішніми ознаками та формою документів (ВСУ, справа № 21-2239а16 від 14.03.17)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"06" грудня 2017 р. м. Київ

К/800/6508/17

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Приходько І.В. Бухтіярової І.О. Веденяпіна О.А. при секретарі судового засідання Бовкуні В.В.

за участю представників сторін: позивача - не з'явився, відповідача - Бурян М.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Комунального підприємства «Харківські теплові мережі»

на постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.01.2017

у справі № 820/2866/16

за позовом Комунального підприємства «Харківські теплові мережі»

до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби

про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И Л А:

У травні 2016 року Комунальне підприємство «Харківські теплові мережі» (далі - позивач, КП «Харківські теплові мережі») звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби (далі - відповідач, СДПІ з обслуговування ВП у м. Харкові МГУ ДФС), в якому просило суд скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.05.2016 № 0000134100.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 19.08.2016 адміністративний позов задоволено повністю: скасовано податкове повідомлення-рішення від 13.05.2016 № 0000134100.

Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.01.2017 постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19.08.2016 скасовано та прийнято нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із прийнятим рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просив змінити постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.01.2017 та залишити без змін постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19.08.2016.

Відповідач в судовому засіданні проти доводів касаційної скарги заперечував, вважає оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції законним, обґрунтованим та прийнятим у відповідності до норм діючого законодавства, а тому просив суд касаційну скаргу позивача залишити без задоволення, рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

Крім того, відповідач заявив клопотання про здійснення процесуального правонаступництва, надав відповідні документи, які були розглянуті судом на підставі положень статті 55 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 18.04.2016 по 20.04.2016, на підставі наказу від 05.04.2016 № 122, згідно із підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпунктом 78.1.4 пункту 78.1 статті 78, статті 79, пункту 82.2 статті 82, пункту 85.9 статті 85 Податкового кодексу України, посадовою особою СДПІ з обслуговування ВП у м. Харкові МГУ ДФС була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка КП «Харківські теплові мережі» з питань дотримання вимог податкового законодавства з податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств за період 2012-2013 роки по взаємовідносинах з ТОВ «Українська нафтогазова компанія» за серпень 2012 - травень 2013, липень 2013 - вересень 2013, за результатами якої складено акт від 21.04.2016 № 36/28-09-41-14/31557119 та зроблено висновок про порушення позивачем вимог пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту на загальну суму 23 321 153,00 грн.; підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2, пункту 138.8 статті 138 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено суму собівартості придбаних та реалізованих товарі (робіт, послуг) на загальну суму 122 266 098 грн.; пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України.

На підставі зазначеного акту податкової перевірки відповідачем 13.05.2016 було прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000134100, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість в сумі 2 679 108 грн.

Як слідує з акту перевірки від 21.04.2016 № 36/28-09-41-14/31557119, підставою для донарахування позивачу зазначеного податкового зобов'язання слугувала податкова інформація щодо відпрацювання ТОВ «Українська нафтогазова компанія», а саме акт від 27.08.2014 року за № 1175/20-38-22-01-04/3776888 про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання ТОВ «Українська нафтогазова компанія» щодо документального підтвердження господарських відносин із платниками податків, їх реальності та повноти відображення в обліку за період 01.06.2012 по 16.01.2014.

Суд першої інстанції, вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що матеріалами справи підтверджується належним чином та в повному обсязі виконання позивачем зі своїм контрагентом господарських операцій, а відповідач, як суб'єкт владних повноважень, враховуючи, що висновки викладені в акті податкової перевірки не узгоджуються з нормами матеріального права, не довів правомірності прийнятого ним податкового повідомлення-рішення.

Скасовуючи постанову суду першої інстанції та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що висновки податкового органу викладені в акті перевірки щодо порушення позивачем положень податкового законодавства в частині формування податкового кредиту за періоди, що перевірялись по взаємовідносинах із ТОВ «Українська нафтогазова компанія» є обґрунтованими, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення не підлягають скасуванню.

Відповідно до підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається, виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з, зокрема, придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою податкову накладну, в якій зазначаються в окремих рядках певні обов'язкові реквізити.

Згідно з пунктом 201.4 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна виписується у двох примірниках у день виникнення податкових зобов'язань продавця. Оригінал податкової накладної видається покупцю, копія залишається у продавця товарів/послуг.

Пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України зазначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі, якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону.

Таким чином, враховуючи викладені норми Податкового кодексу України, судами попередніх інстанцій вірно зазначено про існування декількох підстав для формування податкового кредиту, а саме: наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, фактична сплата грошових коштів контрагенту, в сумі визначеній в податковій накладній, а також фактичне виконання господарської операції, за наслідками якої у платника податку на додану вартість виникає право на податковий кредит.

Частиною першою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Із зазначених правових норм вбачається, що податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість та витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, що стала підставою для формування податкового обліку платника податку.

Також, згідно пунктів 36.1, 36.5 статті 36, пункту 38.1 статті 38, пункту 44.1 статті 44, пункту 47.1 статті 47, пункту 49.2 статті 49 Податкового кодексу України, обчислення, декларування та/або сплата суми податку та збору є персональним податковим обов'язком кожного окремого платника податків, який і несе відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов'язку. Тобто, платник податку несе самостійну відповідальність за порушення ним правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватись на третіх осіб, в тому числі і на його контрагентів.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджено матеріалами справи, у перевіреному податковим органом періоді між позивачем та ТОВ «Українська нафтогазова компанія» укладено договір купівлі-продажу природного газу від 31.07.2012 року № П/12-104, відповідно до якого постачальник зобов'язується передати покупцю природний газ, а покупець прийняти та оплатити газ на умовах договору (п.1.1. Договору).При цьому п.1.2 зазначеного договору - газ, що продається за цим договором, використовувався покупцем виключно для виробництва теплової енергії, яка споживається бюджетними установами, організаціями та іншими споживачами.

На підтвердження доводу про реальність господарських операцій, що були проведені в межах договору, позивачем подані до суду виписані контрагентом податкові накладні, зміст та форма яких відповідають вимогам ст. 201 Податкового кодексу України, наказу Мінфіну від 01.11.2011 року № 1379 «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної», тобто у суду відсутні підстави вважати зазначені податкові документи недійсними.

Із наявних у матеріалах справи виписок по рахунку 6311 «Розрахунки з постачальниками» встановлено факт виконання позивачем зобов'язань за спірним правочином шляхом перерахування безготівкових грошових коштів. Факт отримання товару підтверджується наявними у матеріалах справи актами приймання-передачі природного газу. Природний газ, придбаний за спірними правочином газ відображений у бухгалтерському обліку по дебетовому рахунку 23 «виробництво», субрахунку 231 « витрати з виробництва теплової та електричної енергії ТЕЦ».

В матеріалах справи в повному об'ємі наявні первинні документи бухгалтерського та податкового обліку які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом. Зазначені документи, як вірно встановлено судом першої інстанції, складені за результатами проведених операцій та з дотриманням вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», статті 44, статті 201 Податкового кодексу України, пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704) і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на момент здійснення спірного правочину згідно даних ЄДР та Реєстру платників ПДВ офіційного порталу Державної фіскальної служби ТОВ «Українська нафто-газова компанія»: (а) зареєстроване в ЄДР 21.06.2011 року, код ЄДРПОУ 37764888, КВЕД 35.23 «Торгівля газом через місцеві (локальні) трубопроводи»; (б) зареєстроване як платник податків 26.03.2012 p., індивідуальний податковий номер 377648.820381, зареєстроване як платник ПДВ 29.03.2012 p., свідоцтво про реєстрацію платника податку на додану вартість №200038360. Реєстрація платника ПДВ анульована 24.06.2014 p.; (в) мало ліцензію АГ № 507498 на провадження господарської діяльності з постачання природного газу, газу (метану) вугільних родовищ за нерегульованим тарифом, а отже мала належну господарську та податкову правосуб'єктність.

Крім того, на підтвердження доводів щодо реальності господарських операцій, позивач надав договір № 2013/Т-ПР-400, який був укладений між ним та ПАТ «Харківміськгаз» щодо транспортування та розподілу природного газу.

Частиною четвертою статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

Для спростування преюдиційних обставин, передбачених вказаною статтею, учасник адміністративного процесу, який ці обставини заперечує, наділений правом подати суду належні та допустимі докази, на підставі яких, суд може дійти висновку про те, що обставини у справі, що розглядається, є інакшими, ніж установлені під час розгляду іншої справи.

Долучена до матеріалів справи ухвала Червонозаводського районного суду м.Харкова від 07.09.2016 р. по кримінальній справі № 646/8865/16-к встановлює вину посадової особи контрагента позивача, відповідальність за яку передбачена статтею 205 Кримінального кодексу України, в той же час судом апеляційної інстанції не було враховано той факт, що вказана особа взяла участь у перереєстрації (придбанні) юридичної особи. Вказані обставини слід враховувати у відповідності до положень частини четвертої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України.

Крім того, вказана ухвала суду від 07.09.2016 р. по цій кримінальній справі містить висновок суду щодо клопотання прокурора по встановленню протиправності дій контрагентів ТОВ «Українська нафто-газова компанія», відповідно до якого суд зазначає, що в межах кримінальної справи № 32016100110000174 проводилось досудове розслідування тільки стосовно посадової особи «Українська нафто-газова компанія» і тільки стосовно кримінального правопорушення, передбаченого ч.1 статті 205 КК України.

Також, суд зазначає, що господарські правовідносини щодо газопостачання, які склались між Комунального підприємства «Харківські теплові мережі», ТОВ «Українська нафто-газова компанія» та ПАТ «Харківмісьгаз» мають певні технологічні процеси. Наявність в матеріалах справи технологічної документації щодо отримання природного газу, його розподілу та обсягів, в підписанні яких приймали участь посадові особи вказаних підприємств, подальше вироблення позивачем теплової енергії, на думку суду спростовує доводи податкового органу щодо нереальності господарських відносин між позивачем та його контрагентом «Українська нафто-газова компанія».

Таким чином, фактичні обставини об'єктивно засвідчують правомірність формування позивачем податкового кредиту відповідно до первинних бухгалтерських документів та по податковим накладним, які виписані на виконання умов викладених вище договірних відносин.

Виходячи з викладеного, колегія суддів касаційної інстанції приходить до висновку про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентом мали реальний характер, діяльність позивача була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності, що зумовлює хибність висновків податкового органу про вчинення платником податків порушень податкового законодавства, щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість по взаєморозрахунках з вказаним контрагентом за період, що перевірявся, а відтак, вони не можуть бути покладені в основу спірного податкового повідомлення-рішення.

Вищезазначені положення законодавства та обставини справи судом апеляційної інстанції до уваги прийняті не були. Натомість суд першої інстанції дійшов правомірного висновку визнавши протиправним та скасувавши прийняте податкове повідомлення-рішення від 13.05.2016 № 0000134100.

Враховуючи викладене, Вищий адміністративний суд України на підставі положень статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України скасовує рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване помилково.

На підставі викладеного, керуючись статтями 55, 160, 163, 211, 220, 221, 223, 226, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Здійснити процесуальне правонаступництво відповідача, Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників у м. Харкові Міжрегіонального головного управління Державної фіскальної служби, на правонаступника, Офіс великих платників податків Державної фіскальної служби.

Касаційну скаргу Комунального підприємства «Харківські теплові мережі» задовольнити.

Постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 25.01.2017 скасувати, постанову Харківського окружного адміністративного суду від 19.08.2016 залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, що встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Підписи суддів

Автор: Кірюшин Артем Андрійович