Внимание! Эта страница является архивной, возможно материалы опубликованные на ней уже устарели. С актуальной информацией для предпринимателей
вы можете ознакомиться в газете «Частный предприниматель».
В предыдущих номерах “Частного предпринимателя” (№ 24 за 2010 г. и № 2 за 2011 г.) мы начали анализировать положения р. V Налогового кодекса Украины (далее – НК), посвященного налогу на добавленную стоимость, и рассмотрели вопросы о:
– регистрации предпринимателя в качестве плательщика НДС и ее аннулировании;
– сроках представления налоговой декларации и расчетов с бюджетом по НДС;
– оформлении налоговых накладных;
– порядке ведения Реестра выданных и полученных налоговых накладных.
В настоящей публикации мы продолжим анализировать нормы НК по НДС и разберемся, как определяется объект и база налогообложения, а также рассмотрим вопросы, связанные с порядком начисления налоговых обязательств и формирования налогового кредита по НДС.
Объект налогообложения
Определение объекта налогообложения приведено в ст. 185 НК. Как и ранее, объектом налогообложения являются операции по:
– поставке товаров, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины;
– поставке услуг, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины;
– ввозу товаров (сопутствующих услуг) на таможенную территорию Украины в таможенном режиме импорта или реимпорта;
– вывозу товаров (сопутствующих услуг) в таможенном режиме экспорта или реэкспорта.
Определение терминов “поставка товаров” и “поставка услуг” приведено в пп. 14.1.191 и 14.1.185 ст. 14 НК соответственно.
Поставкой товаров считается любая передача права на распоряжение товарами в качестве собственника, в том числе продажа, обмен или дарение такого товара, а также поставка товаров по решению суда. Под определение “поставки товаров” подпадают и отдельные операции, перечень которых приведен в пп. 14.1.191 ст. 14 НК. В частности, поставкой товаров считаются условная поставка товаров и необоротных активов при аннулировании регистрации в качестве плательщика НДС, передача товаров согласно договору, по которому уплачивается комиссия (вознаграждение) за продажу или покупку.
Под поставкой услуг понимается любая операция, не являющаяся поставкой товаров, или другая операция по: передаче права на объекты права интеллектуальной собственности и другие нематериальные активы; предоставлению других имущественных прав относительно таких объектов права интеллектуальной собственности, а также предоставлению услуг, которые потребляются в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности. Под определение “поставки услуг” подпадает и бесплатная поставка услуг другому лицу.
Порядок определения места поставки товаров и услуг изложен в ст. 186 НК, для наглядности он приведен в таблице.
|
Место поставки товаров (п. 186.1 ст. 186 НК) |
|
|
Общее правило |
Фактическое местонахождение товаров в момент их поставки (кроме случаев, предусмотренных ниже) |
|
Для товаров, которые перевозятся или пересылаются продавцом, покупателем или третьим лицом |
Место, где товары находятся на время начала их перевозки или пересылки |
|
Для товаров, которые собираются, монтируются или устанавливаются (с испытанием или без него) продавцом или от его имени |
Место, где осуществляется сборка, монтаж или установка |
|
Место поставки услуг (п. 186.2–186.4 ст. 186 НК) |
|
|
Общее правило (п. 186.4) |
Место регистрации поставщика услуг (кроме операций, указанных ниже) |
|
Для услуг, связанных с движимым имуществом (пп. 186.2.1), а именно: – вспомогательных услуг в транспортной деятельности: погрузка, разгрузка, перегрузка, складская обработка товаров и другие аналогичные виды услуг; – услуг по проведению экспертизы и оценки движимого имущества; – услуг, связанных с перевозкой пассажиров и грузов, в том числе с поставкой продовольственных продуктов и напитков, предназначенных для потребления; – услуг по выполнению ремонтных работ и услуг по переработке сырья, а также других работ и услуг, связанных с движимым имуществом |
Место фактической поставки таких услуг
|
|
Для услуг, связанных с недвижимым имуществом (пп. 186.2.2), а именно: |
Фактическое местонахождение недвижимого имущества, в том числе строящегося |
|
Для услуг в сфере культуры, искусства, образования, науки, спорта, развлечений и других подобных услуг, включая услуги организаторов, и услуги, предоставляемые для организации платных выставок, конференций, учебных семинаров и других подобных мероприятий (пп. 186.2.3) |
Место их фактического предоставления
|
|
Для таких услуг (п. 186.3), как: |
Место, в котором получатель услуг зарегистрирован в качестве субъекта хозяйствования или при отсутствии такого места – место постоянного или преимущественного его жительства |
Таким образом, если место поставки товаров (услуг) расположено на территории Украины, то операция по поставке таких товаров (услуг) является объектом обложения НДС.
База налогообложения
Порядок определения базы налогообложения изложен в ст. 188–192 НК. Как и ранее, база налогообложения операций по поставке товаров (услуг) определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, но не ниже обычных цен. Вместе с тем в п. 188.1 ст. 188 НК отсутствует норма, позволяющая определять базу налогообложения исходя из договорной цены, если такая договорная цена ниже обычной в пределах 20%.
Таким образом, с 1 января база налогообложения в любом случае не может быть менее уровня обычных цен.
Определение термина “обычная цена” приведено в ст. 39 НК. Вместе с тем оно начнет применяться плательщиками с 1 января 2013 года (п. 1 р. XIX “Заключительные положения” НК). До указанной даты обычные цены будут определяться по-старому (в соответствии с п. 1.20 ст. 1 Закона Украины “О налогообложении прибыли предприятий”).
В НК сохранилась норма, в соответствии с которой не включается в базу налогообложения стоимость возвратной тары. Если в течение 12 календарных месяцев с момента поступления возвратной тары она не возвращается отправителю, то ее стоимость должна быть включена в базу налогообложения получателя.
Не изменился и порядок определения базы налогообложения при бесплатной поставке товаров (услуг), с частичной оплатой их стоимости денежными средствами, в рамках бартерных операций, при поставке товаров (услуг) субъекту хозяйствования – неплательщику НДС или физическому лицу. В таких случаях она определяется исходя из фактической цены операции, но не ниже обычных цен.
По-прежнему обычная цена является базой налогообложения при условной поставке товаров и необоротных активов при аннулировании регистрации плательщика НДС.
При поставке необоротных активов, в том числе при переводе их из использования в налогооблагаемых операциях для использования в необлагаемых, база налогообложения определяется исходя из их балансовой стоимости на момент поставки.
При импорте товаров базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость, но не менее таможенной стоимости этих товаров. При этом пересчет иностранной валюты в национальную валюту осуществляется по официальному курсу НБУ, действующему на день представления таможенной декларации для таможенного оформления.
Отдельно определена база налогообложения для операций по поставке импортированных товаров на территории Украины. Она определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, но не ниже таможенной стоимости товаров, с которой были рассчитаны налоги и сборы при таможенном оформлении.
Начисление налоговых обязательств
Порядок определения даты возникновения налоговых обязательств (НО) не изменился и приведен в ст. 187 НК. То есть со вступлением в силу НК продолжает работать так называемое правило “первого события”, согласно которому датой возникновения НО по поставке товаров (услуг) считается событие, случившееся ранее:
– или дата зачисления денежных средств от покупателя на банковский счет продавца в качестве оплаты товаров (услуг), подлежащих поставке; при поставке товаров (услуг) за наличность – дата оприходования денежных средств в кассе плательщика, а при отсутствии таковой – дата инкассации наличности в обслуживающем банке;
– или дата отгрузки товаров, а для услуг – дата оформления документа, удостоверяющего факт поставки услуг.
При экспорте товаров датой возникновения НО является дата оформления таможенной декларации, удостоверяющей факт пересечения таможенной границы Украины.
При импорте товаров датой возникновения НО является дата представления таможенной декларации для таможенного оформления.
При поставке услуг нерезидентами, местом предоставления которых является таможенная территория Украины, датой возникновения НО является первое из событий:
– или дата списания денежных средств с банковского счета плательщика в оплату услуг;
– или дата оформления документа, удостоверяющего факт поставки услуг нерезидентом.
Кроме того, в ст. 187 НК приведен порядок определения даты возникновения НО при осуществлении отдельных видов операций (в частности, при поставке товаров с использованием торговых автоматов, кредитных карточек, с оплатой за счет бюджетных средств и др.).
Формирование налогового кредита
Требования к формированию налогового кредита изложены в ст. 198 НК. Они практически не изменились. Так, в п. 198.1 ст. 198 НК перечислены операции, при осуществлении которых у плательщика возникает право на налоговый кредит. Это операции по:
– приобретению или изготовлению товаров (в том числе и при импорте) и услуг;
– приобретению (строительству, сооружению) необоротных активов (в том числе и при импорте);
– получению услуг, предоставленных нерезидентом на территории Украины;
– получению услуг с местом поставки на территории Украины;
– ввозу необоротных активов на таможенную территорию Украины по договорам оперативного или финансового лизинга*.
Налоговый кредит отчетного периода (месяца) у предпринимателей определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости приобретенных товаров (услуг), но не выше уровня обычных цен, и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) им в течение такого отчетного месяца в связи с их приобретением (в том числе при импорте) для их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности.
При этом право на начисление налогового кредита возникает независимо от того, начали ли такие товары и услуги использоваться в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности предпринимателя в течение отчетного месяца, а также от того, осуществлял ли он в таком месяце налогооблагаемые операции (п. 198.3 ст. 198 НК).
Сохранилось в НК и требование по обязательному подтверждению сумм НДС, включенных в налоговый кредит, ГТД, налоговыми накладными и их “заменителями” (п. 198.6 ст. 198 НК)**.
Таким образом, при формировании налогового кредита по НДС необходимо соблюдение следующих требований:
– являться плательщиком НДС (иметь соответствующее Свидетельство);
– приобретать товары, услуги и основные фонды для использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности;
– суммы НДС должны подтверждаться налоговыми накладными (или ее “заменителями”) или ГТД.
Сохранилась в НК ранее действовавшая норма, согласно которой не включаются в налоговый кредит суммы НДС, начисленные (уплаченные) в связи с приобретением (изготовлением) товаров, услуг и необоротных активов, которые предназначены для их использования в операциях, не являющихся объектом налогообложения или освобожденных от налогообложения (п. 198.4 ст. 198 НК).
В связи с этим, если предприниматель при приобретении товаров (услуг) воспользовался правом на налоговый кредит, а в дальнейшем использовал такие товары (услуги) в операциях, не являющихся объектом налогообложения или освобожденных от налогообложения, то в целях налогообложения такие товары (услуги) считаются проданными по их обычной цене в налоговом периоде, на который приходится такое использование, но не ниже цены их приобретения (п. 198.5 ст. 198 НК).
Что касается порядка определения даты возникновения права плательщика на налоговый кредит, то он не изменился. Как и ранее, это первое из событий:
– или списание средств с банковского счета в оплату товаров (услуг);
– или дата получения товаров (услуг), что подтверждено налоговой накладной.
Для операций по импорту товаров и операций по поставке услуг нерезидентом на таможенной территории Украины датой возникновения права на налоговый кредит является дата уплаты (начисления) налога по налоговым обязательствам (п. 198.2 ст. 198 НК).
Консультационные услуги – без НДС
Предпринимателям, оказывающим консультационные и бухгалтерские услуги, необходимо обратить особое внимание на то, что с 1 января 2011 года согласно пп. 196.1.14 ст. 196 НК не являются объектом налогообложения услуги, перечисленные в пп. “в” п. 186.3 ст. 186 НК. А именно: “консультационные, инжиниринговые, инженерные, юридические (в том числе адвокатские), бухгалтерские, аудиторские, актуарные и другие подобные услуги консультационного характера, а также услуги по разработке, поставке и тестированию программного обеспечения, по обработке данных и предоставлению консультаций по вопросам информатизации, предоставлению информации и других услуг в сфере информатизации, в том числе с использованием компьютерных систем”.
Предприниматели, оказывающие услуги, включенные в вышеприведенный перечень, не начисляют НДС на стоимость услуги и не выписывают налоговую накладную. Соответственно покупатель таких услуг не имеет права на формирование налогового кредита по таким услугам.
Если деятельность предпринимателя заключается в предоставлении исключительно услуг, приведенных в этом перечне, то такой предприниматель не регистрируется плательщиком НДС, поскольку не проводит налогооблагаемых операций. Операции, не являющиеся объектом налогообложения, не участвуют в определении объема налогооблагаемых операций для осуществления регистрации в качестве плательщика НДС.
Для того чтобы определиться, относятся ли предоставляемые предпринимателем услуги к услугам, приведенным в пп. “в” п. 186.3 НК, необходимо обратиться к КВЭД. Если же самостоятельно определиться с этим вопросом сложно, то ГНАУ посоветовала заинтересованным плательщикам обращаться в государственную службу статистики (соответствующий ответ приведен в Единой базе налоговых знаний).
Виктория Панасюк, редактор
____________________
* В Законе Украины от 03.04.97 г. № 168/97-ВР “О налоге на добавленную стоимость” такое право прямо не было указано.
** Подробнее о налоговых накладных и их “заменителях” читайте во 2-м номере газеты за текущий год.
__________
* С полным архивом публикаций газеты можно ознакомиться на сайте газеты www.chp.com.ua и СD-диске “Архив газеты за 2011–2013 годы”.
