Начисление пени по Налоговому кодексу (07.2011)

Внимание! Эта страница является архивной, возможно материалы опубликованные на ней уже устарели. С актуальной информацией для предпринимателей
вы можете ознакомиться в газете «Частный предприниматель».

Субъекты предпринимательства в случае несвоевременной уплаты налогов, сборов, обязательных платежей обязаны помимо штрафных санкций уплатить пеню. Порядок начисления, расчета и уплаты пени за нарушение сроков уплаты налогового обязательства регулируется гл. 12 Налогового кодекса (НК) и Инструкцией о порядке начисления и погашения пени по платежам, контролируемым органами государственной налоговой службы, утвержденной приказом ГНАУ от 17.12.2010 г. № 953 (далее – Инструкция).

Пеня – это “сумма средств в виде процентов, начисленных на суммы денежных обязательств, не уплаченных в установленные законодательством сроки” (пп. 14.1.162 ст. 14 НК). В соответствии с пп. 14.1.39 ст. 14 НК денежным обязательством налогоплательщика считается сумма средств, которую налогоплательщик должен уплатить в соответствующий бюджет как налоговое обязательство и/или штрафную (финансовую) санкцию, а также санкции за нарушение законодательства в сфере внешнеэкономической деятельности.

Таким образом, в отличие от ранее действовавшего законодательства теперь пеня начисляется и на сумму штрафных санкций, а также на сумму санкций за нарушение законодательства в сфере внешнеэкономической деятельности.

Согласно пп. 129.1.1 ст. 129 НК после окончания установленных сроков погашения согласованного денежного обязательства на сумму налогового долга начисляется пеня. Налоговым долгом является сумма денежного обязательства (с учетом штрафных санкций при их наличии), самостоятельно согласованного налогоплательщиком или согласованного в порядке обжалования, но не уплаченного в установленный НК срок, а также пеня, начисленная на сумму такого денежного обязательства (пп. 14.1.175 ст. 14 НК). То есть суммы начисленной, но неуплаченной в срок пени также являются налоговым долгом.

Пеня начисляется по истечении установленных сроков погашения согласованного денежного обязательства. В свою очередь денежное обязательство считается согласованным:

– со дня представления налоговой декларации;

– в день получения налогоплательщиком налогового уведомления;

– в день окончания процедуры административного обжалования.

В отличие от ранее действовавшего законодательства теперь пеня начисляется также в случае выявления занижения суммы налогового обязательства органом ГНС или самостоятельного выявления такого занижения субъектом хозяйствования за весь период занижения. Пеня начисляется и за период административного или судебного обжалования налогового обязательства.

Согласно п. 2.10 и 2.12 р. 2 Инструкции пеня не начисляется:

– на пеню;

– при несвоевременной уплате денежных обязательств по вине банка;

– в течение срока принятия наследства на денежные обязательства и/или налоговый долг наследодателей.

Порядок погашения пени

Начисленная органом ГНС сумма пени самостоятельно уплачивается предпринимателем. При погашении суммы налогового долга (его части) средства в первую очередь зачисляются в счет налогового обязательства. В случае полного погашения предпринимателем суммы налогового долга средства в следующую очередь засчитываются в счет погашения штрафов и в последнюю очередь – в счет пени (п. 131.2 ст. 131 НК).

Если предприниматель не определяет в платежном документе очередность платежей (или определяет с нарушением указанного порядка), орган ГНС самостоятельно осуществляет такое распределение в указанном порядке.

При наличии налогового долга органы ГНС обязаны зачесть уплачиваемые налогоплательщиком средства в счет погашения налогового долга согласно очередности его возникновения независимо от направления уплаты, определенного таким налогоплательщиком.

Размер пени при расчете округляется до второго знака после запятой в общем порядке арифметического округления.

Суммы пени, начисленные на суммы налогового долга, учитываются по тем же кодам бюджетной классификации, что и соответствующие налоги, сборы (обязательные платежи), по которым возник налоговый долг. Излишне уплаченные суммы пени могут зачисляться в счет уплаты соответствующего налогового обязательства.

Пункт 129.3 ст. 129 НК предусматривает, что начисление пени заканчивается:

– в день зачисления средств на соответствующий счет Госказначейства и/или в других случаях погашения налогового долга и/или денежных обязательств;

– в день проведения взаиморасчетов непогашенных встречных денежных обязательств соответствующего бюджета перед таким налогоплательщиком;

– в день введения моратория на удовлетворение требований кредиторов (при вынесении соответствующего решения суда по делу о банкротстве или принятии соответствующего решения НБУ);

– при принятии решения об отмене или списании суммы налогового долга (его части).

Случаи начисления пени определены п. 129.1 ст. 129 НК.

Пеня на согласованное обязательство

Пеня начисляется по окончании установленных НК сроков погашения согласованного денежного обязательства на сумму налогового долга.

Начисление пени начинается:

– при самостоятельном начислении суммы налогового обязательства предпринимателем – с первого рабочего дня, следующего за последним днем предельного срока уплаты денежного обязательства. В соответствии с п. 57.1 ст. 57 НК предприниматель обязан самостоятельно уплатить сумму налогового обязательства, указанную в представленной им налоговой декларации, в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем соответствующего предельного срока, предусмотренного НК для представления налоговой декларации, кроме случаев, установленных этим Кодексом;

– при начислении суммы денежного обязательства контролирующими органами – с первого рабочего дня, следующего за последним днем предельного срока уплаты денежного обязательства, определенного в налоговом уведомлении-решении.

Начисление пени осуществляется в день фактического погашения налогового долга (части налогового долга).

Пеня начисляется на сумму налогового долга (включая сумму штрафных санкций при их наличии и без учета суммы пени) из расчета 120% годовых учетной ставки НБУ, действующей на день возникновения такого налогового долга или на день его (его части) погашения, в зависимости от того, какая из величин таких ставок является большей, за каждый календарный день просрочки его уплаты.

Рассмотрим пример расчета пени в случае полного погашения налогового долга.

То есть просрочка уплаты составляет 6 дней (31 марта, 1–5 апреля).

Учетная ставка НБУ со дня возникновения налогового долга до дня его погашения не менялась и составила 7,75 % годовых. Рассчитаем сумму пени, которую предпринимателю необходимо перечислить одновременно с погашением налогового долга.

Определяем сумму пени за один день просрочки: 6 000 грн. х 7,75% х 120% : 365 дн. = 1,53 грн.

Общая сумма пени равна: 1,53 грн. х 6 дн. = = 9,18 грн.

Таким образом, предприниматель должен перечислить сумму налогового долга в размере 6 000 грн., пеню в размере 9,18 грн., а также сумму штрафа*.

Рассмотрим пример расчета пени в случае частичного погашения налогового долга.

То есть у предпринимателя возникает два периода просрочки, первый на один день и второй на 16 дней. Учетная ставка НБУ – 7,75% годовых. Рассчитаем сумму пени по периодам.

Определяем сумму пени за один день просрочки: 1 500 грн. х 1 дн. х 7,75% х 120% : 365 дн. = 0,39 грн.

Вычисляем сумму пени за 16 дней просрочки: 4 500 грн. х 16 дн. х 7,75% х 120% : 365 дн. = 18,35 грн.

Таким образом, предприниматель обязан перечислить за первый период просрочки сумму налогового долга в размере 1 500 грн. и пени в размере 0,39 грн. и за второй период – сумму налогового долга – 4 500 грн. и пени – 18,35 грн. При этом предприниматель должен будет уплатить еще и соответствующий штраф*.

Пеня на доначисленное обязательство

Пеня начисляется в день наступления срока погашения налогового обязательства, начисленного контролирующим органом или самостоятельно налогоплательщиком в случае выявленного его занижения на сумму такого занижения и за весь период занижения (в том числе за период административного и/или судебного обжалования).

Пеня начисляется из расчета 120% годовых учетной ставки НБУ, действующей на день занижения.

Отметим, что ГНАУ в письме от 31.01.2011 г. № 2518/7/23-4017/89 сообщает, что в актах проверок суммы пени не начисляются и не указываются. Обязанность уплатить пеню предпринимателем предусматривается в налоговых уведомлениях-решениях, которые вручаются плательщику под расписку. Пеня в данном случае начисляется в автоматическом режиме и на основании расчета налогового обязательства и штрафных (финансовых) санкций.

Рассмотрим пример начисления пени в случае самостоятельного выявления предпринимателем занижения налогового обязательства прошлых периодов.

 Учетная ставка НБУ по состоянию на 31 августа 2009 года – 10,25 %. Период занижения – 561 день.

Сумма пени равна: 12 000 грн. х 561 дн. х 10,25% х 120% : 365 дн. = 2 268,59 грн.

Таким образом, предприниматель должен перечислить сумму заниженного налогового обязательства в размере 12 000 грн., пеню в размере 2 268,59 грн., а также сумму штрафа в размере 3% суммы заниженного налогового обязательства (360 грн.).

Пунктом 2.4 р. 2 Инструкции определено, что при погашении налогового долга путем представления уточняющей налоговой декларации с отрицательным значением суммы налоговых обязательств, начисление пени заканчивается датой фактического осуществления такого погашения, зафиксированного в декларации. Следовательно, если предприниматель представляет в орган ГНС уточняющую декларацию, начисление пени заканчивается датой представления такой декларации. Если расчет был направлен по почте – то датой получения уточняющего расчета налоговым органом, указанной в уведомлении о вручении.

Пеня для налоговых агентов

Пеня начисляется в день наступления срока погашения налогового обязательства, определенного налоговым агентом при выплате (начислении) доходов в интересах физических лиц и/или контролирующим органом во время проверки такого налогового агента.

Пеня начисляется из расчета 120% годовых учетной ставки НБУ, действующей на день выплаты (начисления) доходов в интересах физических лиц.

Рассчитаем на примере пеню в случае выявления органом ГНС занижения налогового обязательства.

Учетная ставка НБУ на день выплаты дохода – 7,75% годовых. 19 ноября 2010 года – суббота, поэтому предельным сроком погашения налогового обязательства в соответствии с ранее действовавшим законодательством считается понедельник 22 ноября 2010 года.

В примере, приведенном в приложении 2 к Инструкции, ГНАУ настаивает на том, что день окончания пени заканчивается предельным днем уплаты налогового обязательства, определенным в налоговом уведомлении-решении. То есть в рассматриваемом случае налоговые органы рассчитывают пеню по 25 марта включительно.

В таком случае период просрочки составляет 123 дня, хотя справедливо было бы считать фактическую просрочку 119 дней (по 21 марта включительно).

Если исходить из требований ГНАУ, сумма пени составит: 2 000 грн. х 123 дн. х 7,75% х 120% : 365 дн. = 62,68 грн.

Если же исходить из дней фактической просрочки, размер пени за 119 дней был бы равен 60,64 грн.

Пеня при обжаловании налогового решения

За период административного или судебного обжалования налогового обязательства, если не будет принято решение в пользу предпринимателя, начисляется пеня.

Если руководитель органа ГНС (его заместитель) в соответствии с процедурой административного обжалования принимает решение о продлении сроков рассмотрения жалобы налогоплательщика сверх сроков, определенных ст. 56 НК, пеня не начисляется в течение таких дополнительных сроков независимо от результатов административного обжалования. То есть пеня не начисляется, в случае если принимается решение о продлении 20-дневного срока рассмотрения жалобы. В этом случае пеня может быть начислена только за 20 календарных дней ее рассмотрения.

В случае отмены начисленной контролирующим органом суммы денежного обязательства (его части) в порядке административного и/или судебного обжалования пеня за период занижения такого денежного обязательства (его части) также отменяется (п. 129.2 ст. 129 НК). При этом в соответствии с п. 57.4 ст. 57 НК пеня и штрафные санкции, начисленные на сумму денежного обязательства (ее часть), отмененную по результатам административного или судебного обжалования, также отменяются. Если же пеня и штраф уже уплачены, они подлежат зачислению в счет погашения налогового долга, денежных обязательств или возврату.

Учетная ставка НБУ на день выплаты дохода 7,75% годовых.

Поскольку было принято решение о продлении сроков рассмотрения жалобы налогоплательщика, пеня не начисляется в течение таких дополнительных сроков независимо от результатов административного обжалования. В данном случае период, за который уплачивается пеня, составляет 80 дней (31 день в декабре, 31 день в январе, 9 дней в феврале и 9 дней в марте). 19 дней февраля, на которые был продлен срок рассмотрения жалобы, в расчете не участвуют.

Сумма пени составляет: 2 000 грн. х 80 дн. х 7,75% х 120% : 365 дн. = 40,77 грн.

Другие случаи начисления пени

Отметим также, что согласно п. 30.8 ст. 30 НК органы ГНС контролируют правильность предоставления и учета налоговых льгот, их целевое использование и свое­временный возврат средств, не уплаченных в бюджет в результате предоставления льготы, в случае ее предоставления на возвратной основе. Налоговые льготы, использованные не по назначению или несвоевременно возвращенные, возвращаются в соответствующий бюджет с начислением пени в размере 120% годовых учетной ставки НБУ.

Вышеуказанные размеры пени не распространяются на пеню за нарушение срока расчета в сфере внешнеэкономической деятельности, которая устанавливается отдельным законодательством. Напомним, что нарушение резидентами установленных сроков расчетов влечет за собой взыскание пени за каждый день просрочки в размере 0,3% суммы недополученной выручки (стоимости недопоставленного товара) в иностранной валюте, перечисленной в денежную единицу Украины по валютному курсу НБУ на день возникновения задолженности. Порядок и особенности начисления этой пени регулируются Законом Украины от 23.09.94 г. № 185/94-ВР “О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте”.

Андрей Черкасов, независимый консультант

Наша справка

___________________

* В рамках данной статьи расчет сумм штрафных санкций не рассматривается.

___________________

* С полным архивом публикаций газеты можно ознакомиться на сайте газеты www.chp.com.ua и СD-диске “Архив газеты за 2011–2013 годы”.

"Частный предприниматель" №7, апрель 2011 г.