Внимание! Эта страница является архивной, возможно материалы опубликованные на ней уже устарели. С актуальной информацией для предпринимателей
вы можете ознакомиться в газете «Частный предприниматель».
Этот вопрос волнует предпринимателей-единщиков на протяжении всего действия Указа Президента Украины “Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства” в редакции Указа Президента Украины от 28.06.99 г. № 746/99 (далее – Указ № 746). А все потому, что представители органов налоговой службы неоднозначно трактуют понятие выручки по договорам комиссии у предпринимателей и юридических лиц. Поскольку в Указе № 746 прямо не определено, что является выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг) по договорам комиссии для целей налогообложения, то от предпринимателей требуют включать в объем выручки, позволяющей применять упрощенную систему налогообложения, всю поступившую сумму, в том числе средства комитента, а у юридических лиц – только комиссионное вознаграждение. При проведении проверок предпринимателей-единщиков налоговики руководствуются письмами ГНАУ, в которых и для предпринимателей, и для юрлиц цитируются нормы одних и тех же статей законов, а выводы делаются прямо противоположные. Примером тому может служить извлечение из письма ГНАУ от 19.02.2010 г. № 1653/6/31-4018, приведенное ниже.
|
Письмо Об обложении единым налогом субъектов малого предпринимательства – (Извлечение) Во исполнение п. 3 решения Общественной коллегии при ГНА Украины от 28.01.2010 г. Государственная налоговая администрация Украины предоставляет информацию о практике применения Указа Президента от 28 июня 1. О налогообложении выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) субъектов предпринимательской деятельности – физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность на основании договоров комиссий. Согласно Указу Президента Украины от 28 июня Указом (абзац 5 статьи 1) установлено, что выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг) считается сумма, фактически полученная субъектом предпринимательской деятельности на расчетный счет или (и) в кассу за осуществление операций по продаже продукции (товаров, работ, услуг). Вместе с тем постановлением Правления Национального банка Украины от 15 декабря 2004 года № 637 утверждено Положение о ведении кассовых операций в национальной валюте в Украине, которым установлено, что наличная выручка (выручка) – это сумма фактически полученных наличных средств от реализации товаров (работ, услуг) и внереализационные поступления. В то же время указанным Положением определены требования к организации наличных и безналичных расчетов. Предусмотрено, что предприниматели, которые открыли текущие счета в банках и хранят на этих счетах свои средства, осуществляют расчеты по своим денежным обязательствам, которые возникают в хозяйственных отношениях, приоритетно в безналичной форме, а также в наличной форме (с соблюдением действующих ограничений) в порядке, установленном законодательством Украины. В соответствии с Гражданским кодексом (статья 1011) по договору комиссии одна сторона (комиссионер – лицо, которое совершает соглашения или другие юридические действия от своего имени, но за счет комитента) обязана по поручению другой стороны (комитента) за плату совершить один или несколько правочинов. Договор комиссии (посреднический договор) относится к числу договоров о предоставлении нематериальных посреднических услуг, главным образом при осуществлении торговых операций. Посредником при этом является комиссионер. По Классификатору видов экономической деятельности (КВЭД), принятому приказом Госпотребстандарта Украины от 26.12.2005 № 375, деятельность комиссионеров, которые осуществляют торговые операции от имени либо за счет других лиц для третьих лиц, либо осуществление коммерческих операций от имени комитента (доверителя) относится к группе “Оптовая торговля и посредничество в оптовой торговле”. То есть комиссионер действует от своего имени, а следовательно, принимает на себя все права и обязанности по договорам, которые заключаются с третьими лицами, и несет за них ответственность. Законом Украины “О налогообложении прибыли предприятий” (п. 31 статья 1) определено, что продажа товаров – какие-либо операции, которые осуществляются согласно договору купли-продажи, мены, поставки и другим гражданско-правовым договорам, предусматривающим передачу прав собственности на такие товары за плату или компенсацию, независимо от сроков предоставления, а также операции по бесплатному предоставлению товаров. Следовательно, учитывая указанное, комиссионер (физическое лицо – плательщик единого налога) на основании договора комиссии на продажу продукции, выступая от своего имени, самостоятельно заключает договор купли-продажи с третьим лицом (покупателем) и осуществляет продажу (реализацию) товара покупателю. Поэтому сумма, фактически полученная субъектом предпринимательской деятельности – плательщиком единого налога на расчетный счет или (и) в кассу за осуществление операции по договору комиссии, включая и сумму вознаграждения, считается выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг), и согласно положению Указа не должна превышать в течение календарного года 500 тыс. грн. Следует отметить, что в соответствии со статьей 3 Указа ставки налога и объем сумм единого налога для юридических лиц, в отличие от физических лиц – предпринимателей, прямо зависят именно от суммы выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг). Ставки единого налога для субъектов малого предпринимательства – физических лиц устанавливаются местными советами в зависимости от вида деятельности, являются фиксированными и не зависят от размера выручки физического лица – плательщика единого налога в пределах разрешенного Указом ее объема – 500 тыс. грн. То есть в данном случае годовой объем выручки (500 тыс. грн.) является лишь критерием определения возможности физического лица – предпринимателя находиться на упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности, в отличие от юридических лиц, у которых объем выручки является объектом налогообложения по ставкам 6 и 10 процентов. Поэтому, в целях определения права нахождения на упрощенной системе налогообложения, субъекты малого предпринимательства, включая и осуществляющих торговлю по договору комиссии (поручения), должны учитывать все поступления средств, полученные на расчетный счет и в кассу от продажи продукции (товаров, работ, услуг), суммы внереализационных доходов и выручку от другой реализации. Указанная позиция подтверждена решениями судов разных инстанций, в частности: – постановлением Житомирского окружного административного суда от 03.11.2008 по делу № 2-а-8555/08, постановлением Киевского апелляционного административного суда от 01.12.2009 по делу № 22-а42229/08 <...>; – постановлением Харьковского апелляционного административного суда от 29.07.2008 по делу № 22-а-3505/2008 <...>; – постановлением Харьковского апелляционного административного суда от 23.12.2008 по делу № 22-а-4326//2008 <...>; – постановлением Высшего административного суда Украины от 23.12.2008 по делу № К-11744/08 <...>; – постановлением Верховного Суда Украины от 31.03.2009 по делу № 21-1067 <...> Заместитель Председателя |
Из вышеприведенного письма следует, что для включения в 500-тысячный объем выручки у предпринимателей включается вся сумма, поступившая на расчетный счет или в кассу, учитывая и внереализационные поступления. Вторая часть письма посвящена вопросу обложения единым налогом выручки по договорам комиссии у юридических лиц. В ней также приведено определение выручки от реализации, содержащееся в ст. 1 Указа № 746, но для юридических лиц почему-то в объеме выручки при тех же договорах учитываются только средства, принадлежащие им по праву собственности.
Такое отношение к налогоплательщикам идет вразрез с нормами абз. 6 ст. 3 Закона Украины от 26.06.91 г. № 1251-XII “О системе налогообложения”, которыми предусмотрено, что принципами построения системы налогообложения является недопущение каких-либо проявлений налоговой дискриминации – обеспечение одинакового подхода к субъектам хозяйствования – как к юридическим, так и физическим лицам – при определении обязательств по уплате налогов и сборов. А в данном случае налицо именно такая дискриминация.
Чтобы отстоять право включать в объем выручки только комиссионное вознаграждение, предпринимателям приходится обращаться в суд. К сожалению, не всегда суды первых инстанций принимают решения в пользу предпринимателей. Именно на решения таких судов и сделана ссылка в письме ГНАУ. Но не стоит отчаиваться, необходимо идти до конца, как поступил предприниматель из Харькова. И это не единичный случай. На страницах газеты неоднократно публиковались решения судов, принятых в пользу предпринимателей.
Ниже приведем еще одно определение Высшего административного суда Украины, принятое в пользу предпринимателя. В нем четко сказано, что у предпринимателя выручкой по договору комиссии является именно комиссионное вознаграждение, а не вся сумма, поступившая на расчетный счет.
|
Определение
26 мая СПД ФЛ ЛИЦО_1 обратился в Харьковский окружной административный суд с иском к ГНИ в Октябрьском районе г. Харькова о признании его правомерно находящимся на упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности (является плательщиком единого налога) в 2007 году, как предусмотрено Указом Президента Украины “Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства”, отмене решения ГНИ в Октябрьском районе г. Харькова № 0001651720/0 от 11.06.2007 о применении штрафных (финансовых) санкций в размере 382 214,70 грн. и № 0001641720/0 о применении штрафных (финансовых) санкций в размере 1 280,00 грн. Постановлением Харьковского окружного административного суда от 15.08.2007, которое оставлено без изменений определением Харьковского апелляционного административного суда от 06.03.2008, иск удовлетворен частично: отменено решение ГНИ Октябрьского района г. Харькова о применении штрафных (финансовых) санкций № 0001651720/0 от 11.06.2007 на сумму 382 214,70 грн. и № 0001641720/0 от 11.06.2007 на сумму 1 280,00 грн. В части иска о признании ЛИЦО_1 правомерно находящимся на упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности (является плательщиком единого налога) в 2007 году – отказано. Не соглашаясь с указанными решениями судов, ответчик обратился в Высший административный суд Украины с кассационной жалобой, в которой просит их отменить и принять новое решение об отказе в удовлетворении иска полностью. Кассационная жалоба мотивирована тем, что судом апелляционной инстанции при разрешении спора по данному делу нарушены нормы материального права. Заслушав судью-докладчика, рассмотрев предоставленные письменные доказательства в их совокупности, Высший административный суд Украины считает, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям. Судом первой и апелляционной инстанций установлено, что 30.05.2007 работниками ГНИ в Октябрьском районе г. Харькова проведена плановая документальная проверка истца по вопросу соблюдения требований налогового законодательства за период с 16.02.2006 по 31.03.2007, по результатам которой составлен акт от 30.05.2007 г. № 596/17-205/21006420360/231. При проведении проверки выявлены нарушения требований ст. 1, п. 1 ст. 3 Закона Украины “О применении РРО в сфере торговли, общественного питания и услуг” и п. 1 ст. 3 Закона Украины “О патентовании некоторых видов предпринимательской деятельности”, связанные с тем, что истец, в нарушение требований ст. 1 Указа Президента Украины “Об упрощенной системе налогообложения” по результатам работы за 2006 год превысил объемы выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) на 500 000,00 грн., а поэтому должен был начиная с 01.01.2007 перейти на общую систему налогообложения, учета и отчетности и по результатам работы за I квартал 2007 года представить в ГНИ в Октябрьском районе г. Харькова декларацию о полученных доходах, применять в своей хозяйственной деятельности РРО и приобрести патент. По данным проверяющих истец в течение 2006 года осуществлял реализацию стекла по договорам купли-продажи и по договорам комиссии. Общий объем реализации приобретенного и полученного на комиссию товара составлял сумму 3 680 501,68 грн. Расчеты осуществлялись в безналичном виде и за наличность. Ссылаясь на то, что согласно ст. 1 Указа Президента Украины “Об упрощенной системе налогообложения” выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг) считается сумма, фактически полученная субъектом предпринимательской деятельности на расчетный счет или (и) в кассу за осуществление операций по продаже продукции (товаров, работ, услуг), а в самом Указе и других нормативных актах ГНА Украины, касающихся упрощенной системы налогообложения, прямо не указано, каким образом определяется выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) для целей налогообложения, ответчиком сделан вывод, что все денежные поступления являются выручкой истца. Коллегия судей Высшего административного суда Украины соглашается с заключениями судов относительно произвольного и неправомерного толкования ответчиком норм действующего законодательства, поскольку не учтено, что ст. 1011 Гражданского кодекса Украины четко определено, что по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за плату совершить один или несколько правочинов от своего имени, но за счет комитента, при этом право собственности на товар, переданный на реализацию, остается за комитентом. Ему же принадлежат и денежные средства, полученные от продажи этого товара, а выручкой комиссионера (истца) в целях налогообложения является только комиссионное вознаграждение за выполнение такого договора комиссии, именно такое комиссионное вознаграждение и должно учитываться для определения объема выручки истца за соответствующий год в целях нахождения истцом на упрощенной системе налогообложения. Следовательно, выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и соответственно объектом обложения единым налогом является только комиссионное вознаграждение, которое поступило субъекту предпринимательской деятельности – плательщику единого налога как плата за предоставленные услуги, а не вся сумма транзитных денежных средств, подлежащих обязательному перечислению третьему лицу (комитенту). То есть денежные средства, поступившие субъекту предпринимательской деятельности – плательщику единого налога, не являются его собственностью, поскольку подлежат обязательному перечислению третьему лицу (комитенту); а поэтому эти средства не являются выручкой от реализации продукции (товаров, работ, услуг) и не могут быть объектом обложения единым налогом и не могут учитываться для определения объема выручки за соответствующий год в целях определения возможности применения упрощенной системы налогообложения. В силу ст. 51 Гражданского кодекса Украины к предпринимательской деятельности физических лиц – предпринимателей применяются нормативно-правовые акты, регулирующие предпринимательскую деятельность юридических лиц, если иное не установлено законом. Согласно Закону Украины “О системе налогообложения” при определении обязательств по уплате налогов и сборов (обязательных платежей) должен быть обеспечен одинаковый подход ко всем плательщикам. Судебная коллегия обращает внимание на то, что ссылки ответчика на письмо Государственной налоговой администрации Украины от 23.11.2006 г. № 13290/17-0436 судом не приняты во внимание правомерно, поскольку письмо не является нормативно-правовым актом. Учитывая изложенное, суды правомерно отметили, что включение органом налоговой службы в состав налогооблагаемой выручки и транзитных средств, полученных предпринимателем от договоров комиссии, законодательно не обосновано. То есть выручкой является только комиссионное вознаграждение предпринимателя, а не вся сумма, поступившая ему на счет. Как установлено судами, согласно книге учета доходов и расходов (форма № 10), отчетам субъекта малого предпринимательства – физического лица – плательщика единого налога (приложение № 3 к Порядку выдачи Свидетельства об уплате единого налога, утвержденному приказом ГНАУ от 29.01.99 г. № 599, в редакции приказа ГНАУ от 28.12.2001 г.) за 2006 год, истцом получена выручка в следующем объеме: вознаграждение истца за выполнение обязательств по договорам комиссии (в которых истец является комиссионером) – 219 000,0 грн.; выручка истца по договорам купли-продажи товаров (в которых истец является продавцом) – 185 337,45 грн.; доходы, полученные по банковским процентам – 274,23 грн., всего выручка, полученная истцом от осуществления предпринимательской деятельности в течение В соответствии с письмом Комитета Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности от 11.04.2001 г. № 06-10/206, в нормах Указа речь может идти только о выручке от реализации (продажи) продукции (товаров, работ, услуг), принадлежащей субъекту предпринимательской деятельности – физическому лицу по праву собственности. Объем выручки физического лица – субъекта предпринимательской деятельности, являющегося плательщиком единого налога согласно Указу и осуществляющего деятельность по договору комиссии и выступающего в этом договоре комиссионером, состоит из сумм комиссионного вознаграждения, получаемого таким комиссионером согласно договору комиссии. Материалы дела, содержащие заверенные копии договоров комиссии (на продажу товара), актов приема-передачи выполненных работ, отчетов комиссионера за 2006 год, подтверждают изложенные обстоятельства. По результатам работы за 2006 год объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) истца не превысил установленный ст. 1 Указа объем в 500 000,00 грн., а потому истец законно находится на упрощенной системе налогообложения в течение 2007 года (является плательщиком единого налога). Согласно содержанию ч. 1 ст. 224 Кодекса административного судопроизводства Украины суд кассационной инстанции оставляет кассационную жалобу без удовлетворения, а судебные решения – без изменений, если признает, что суды не допустили нарушений норм материального и процессуального права при принятии судебных решений или совершении процессуальных действий. Доводы кассационной жалобы не опровергают правильности указанных заключений суда апелляционной инстанции, сделанных в соответствии с вышеназванными нормами материального права, в связи с чем основания для изменения или отмены обжалуемого судебного решения не установлены. Исходя из вышеизложенного, Высший административный суд Украины пришел к выводу о том, что кассационная жалоба ГНИ в Октябрьском районе г. Харькова удовлетворению не подлежит, а постановление Харьковского окружного административного суда от 15.08.2007 и определение Харьковского апелляционного административного суда от 06.03.2008 по делу № 22а-297/08 – остаются без изменений. Руководствуясь ст.ст. 210–232 Кодекса административного судопроизводства Украины, суд постановил: Кассационную жалобу ГНИ в Октябрьском районе г. Харькова оставить без удовлетворения. Постановление Харьковского окружного административного суда от 15.08.2007 и определение Харьковского апелляционного административного суда от 06.03.2008 по делу № 22а-297/08 – без изменений. Постановление вступает в законную силу с момента провозглашения и обжалованию не подлежит, кроме случаев, установленных статьей 237 Кодекса административного судопроизводства Украины. |
В заключение следует отметить: предприниматели должны понимать, что согласно действующему законодательству они имеют право на включение в выручку не всей поступившей суммы, а только комиссионного вознаграждения. Но отстаивать это право им придется в суде, поскольку проверяющие на местах руководствуются фискальными письмами ГНАУ, а не законами.
Наталия Щербак, зам. главного редактора
